L’amortissement fiscal du fonds libéral est temporairement autorisé, pendant trois ans, jusqu’au 31 décembre 2025.
Il s’agit d’une dérogation puisque la loi de finance 2022 a posé le principe selon lequel, l’amortissement du fonds commercial, et donc du fonds libéral, ne pouvait être déduit du résultat fiscal de l’entreprise (1).
L’amortissement du fonds n’était jusqu’ici possible que dans des cas très limités. Il fallait démontrer que lors de l’acquisition des éléments du fonds, il était prévisible que les effets bénéfiques des actifs incorporels du fonds sur l’exploitation prendraient fin à une date déterminée et qu’ils étaient distincts de la clientèle à laquelle ils étaient rattachés (2).
La déductibilité fiscale temporaire de l’amortissement du fonds libéral acquis entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025 (3).
L’article 23 de la loi de finance 2022 ne visait initialement que le fonds de commerce mais l’administration fiscale a précisé le 8 juin 2022 que la déductibilité s’appliquait également au fonds libéral (4).
Pourquoi ? Cette mesure vise à réduire le coût de la reprise des fonds et soutenir la reprise de l’activité économique dans un contexte de crise sanitaire actuelle.
Pour qui ? (i) Toute entreprise s’il est démontré que le fonds acquis a une durée d’utilisation limitée et (ii) les entreprises (à l’impôt sur les sociétés ou à l’impôt sur le revenu (BNC) à condition d’être soumis à la déclaration contrôlée) répondant à la définition des petites entreprises (5) peuvent décider d’amortir leur fonds sur dix ans sans limitation de durée d’exploitation. Les conditions pour être une petite entreprise sont que deux des trois seuils suivants ne soient pas dépassés :
6 millions d’euros total bilan ;
12 millions d’euros chiffre d’affaires annuel ;
50 salariés.
Quoi ? L’amortissement est possible pour les fonds libéraux des titulaires de bénéfices non commerciaux aux éléments incorporels des fonds qui, par leur nature, sont assimilables au fonds commercial.
Les éléments incorporels des fonds libéraux sont donc susceptibles de donner droit à déduction d'un amortissement lorsqu’ils « ne peuvent pas faire l'objet d'une évaluation et d'une comptabilisation séparées au registre des immobilisations et qui concourent au maintien et au développement du potentiel d'activité de l'exploitation (clientèle, patientèle, nom professionnel, etc., lorsqu'ils ne peuvent être évalués isolément et inscrits séparément à l'actif du registre des immobilisations). La base des amortissements susceptibles d'être déduits à ce titre est donc égale à la valeur de ces seuls éléments incorporels » (6).
Le fonds libéral a une limite d’exploitation prévisible mais si cette durée ne peut être déterminée, il doit être amorti sur une période de dix ans.
Attention toutefois, une limite est posée par la loi de finances rectificative 2022.
Cette déduction fiscale de l’amortissement n’est pas possible dans le cas où l’apporteur apporte le fonds libéral à une société qu’il contrôle ou va contrôler à la suite de l’apport (7). Ce contrôle s’analyse par la détention directe ou indirecte de la majorité du capital ou l’exercice en fait du pouvoir de décision (8). Sont donc exclus du dispositif de faveur les entrepreneurs individuels qui apportent leur fonds libéral à une société qu’ils constituent pour les besoins de leur exploitation, même à plusieurs associés dès lors qu’ils détiennent personnellement directement ou indirectement le contrôle en détenant la majorité du capital social ou la majorité des droits de vote.
Dotations aux provisions et déduction fiscale liée à l’amortissement. Cette dérogation prévoit de combiner l’amortissement et la provision pour éviter une double déduction.
En cas d’amortissement admis en déduction fiscale sur le résultat imposable, si des provisions ont été constituées au titre du même exercice à raison du fonds libéral, elles doivent être rapportées aux résultats imposables des exercices suivants pour le montant correspondant à la différence entre (i) l’amortissement qui aurait dû être appliqué s’il n’y avait pas eu de provision et (ii) l’amortissement effectivement réalisé en tenant compte des provisions constituées.
A titre d’exemple, si une société dont le résultat fiscal s’élève à 150.000 € acquière un fonds libéral d’une valeur de 300.000 € le 1er janvier 2023 et décide d’amortir le bien sur une durée de dix ans, la déduction du résultat fiscal annuel sur dix ans sera la suivante :
Prix du bien 300.000 €
Résultat fiscal : 150.000 €
Amortissement sur dix ans = 300.000 € / 10 = 30.000 €/an
Résultat fiscal après déduction : 150.000 € - 30.000 €
Le résultat fiscal de l’exercice 2023 sera donc de 120.000 €
Illustration :
Laura Mancini
(1) CE avis 8-9-2021 n°453458
(2) CE 1-10-1999 n° 177809 : RJF 11/99 n°1324 ; CE 29-11-2000 n° 185347 : RJF 2/01 n° 147
(3) Article 23 de la loi de finance 2022 ; article 39 du Code général des impôts.
(4) 08/06/2022 : BIC - IS - BA - BNC - Dispositif temporaire de déductibilité de l'amortissement constaté au titre des fonds commerciaux (loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 de finances pour 2022, art. 23 ; décret n° 2022-208 du 18 février 2022 relatif au traitement des dépréciations affectant certaines immobilisations pour la détermination de l'assiette de l'impôt, art. 1er)
(5) L123-16 du code de commerce
(6) BOI-BNC-BASE-50 n°50, 08-06-2022
(7) Article 7 de la loi 2022-1157 de finances rectificative pour 2022
(8) Article 39, 12 du CGI